李炜光：应从我国法律中剔除纳税义务人的概念

　　我国《税收征收管理法》第4条的规定，“法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个人为纳税人。”不能不指出，这是一个错误的概念。因为仅仅指出“纳税人”是税款的实际缴纳者，还远远没有把握“纳税人”的深层次涵义。纳税人不仅履行税款缴纳义务，还必须享有基本的权利。只有缴纳义务而没有享受相应的权利，那当然就只是“税款的缴纳者”，而不是“纳税人”。

　　一个有错的概念被写进国家的法律草案中，竟然被人民代表的千百双高举的手臂所通过、施行，这种现象在一个正在着手建设社会主义民主法治的国家中出现，不能不说是一个不小的遗憾。

　　在中国传统社会的政治结构中，不可能诞生作为独立主体的纳税人，只会产生依附权力的纳税义务人。权力作为纳税人的对立面超然运作，减税、修渠、办学等都不过是君王的恩赐，这样的社会不能产生真正的纳税人意识。作为国税代名词的“皇粮国税”就很准确地概括了当时纳税人的地位，人们仅仅是皇上的子民而已，无论在身份上还是在心理上，都无法摆脱对权力的隶属关系。令人遗憾的是，即使是在当代的中国，这一过了时的观念依然在很大程度上占据着人们的头脑。前些日子全国人大会议决定取消农业税，一些专家或媒体还在使用 “皇粮国税”这个词在形容当前的税制改革，让人闻到的不是改革带来的新鲜气息，反而透露出一股令人讨厌的“棺材味儿”。

　　在市场经济条件下，纳税人首先是一个独立的人，或者说，一个独立的经济人，一个维护自己私有财产权的经济人。纳税人之所以同意纳税，并不是因为政府先天具有课税的权力，而是出于保护自身利益的需要。如果没有国家提供适当的公共产品，以解决市场失效所带来的问题，纳税人的个人利益就会受到损害。在此前提下，纳税人与国家的界限得以廓清：只有纳税人无法通过市场实现的事项，才需要通过国家的力量予以弥补。国家只能在纳税人需要的范围内活动，不能将自身的意志强加给纳税人。为了达到这个目的，纳税人必然通过一定方式参与政治（如议会），将治税权和预算权真正掌握在自己手中。如果不能做到这一点，纳税人只是以义务人的身份面对国家，这就违背了法治国家和市场经济本应具备的基本性质。

　　我国的《税收征管法》中也规定了若干纳税人的具体权利，但必须看到，纳税人在税收征收过程中的具体权利，还不足以支撑其在市场经济中的主体地位。只有将税收收入与税收支出结合起来，使纳税人有机会参与财政决策的过程，纳税人与国家的关系才有可能理顺。因此，除了各项具体的法律权利之外，纳税人还应享有赞同纳税权、选举代表权、政府服务的授予权和监控税款节俭权。如果没有这些基本权利的支持，无论法律赋予纳税人多少具体权利，也无法改变其作为义务主体的地位。不过，这些观点只是理论上的主张，它有助于人们对现实的认识和批判，还不具有实证的法律效力。从理论主张到法律规则，其间还有一段较长的距离。只有在一国宪法条文中注入正确的纳税人观念，树立纳税人的精神和意识，这样的纳税人权利才可能具有现实的约束力。

　　在专制国家或非民主国家中，纳税人首先是一个义务主体，他无法与现实的权力主体进行交流和谈判，更不可能对其进行监控和制约，而只能以卑微的心态祈求恩赐和宽容。在这样的社会中，国家是高高在上的支配性力量，而纳税人不过是供其压榨和控制的对象而已。当然，即便在这样的社会中，纳税人也有一定的权利。例如，不管税收立法的变动性有多大，在特定的时期，征税的依据还是固定的。对征税过程中的违法行为，纳税人可以在权力体系内逐级上告，直至最高统治者。有时候，问题也能够得到解决。然而，不容否定的是，纳税人的这种权利只是固化其义务主体地位的一种手段，并不足以使其成为一个权利主体。

　　宪政民主国家将纳税人置于社会的基础性地位，主张国家权力不过是服务于民众的工具。在现代社会中，纳税人以牺牲自己的财产为代价支撑起整个国家权力体系运作，它当然有充足的理由要求国家为自己提供高质量的服务，有权选择由什么样的政府来管理社会。如果政府不能按照纳税人的信托提供公共服务，纳税人就拥有更换政府的权利。一个社会没有健全的政权更迭程序，就只能使社会矛盾不断积累以至不得不通过社会革命达到同样的目的。中外历史上的抗税革命、农民起义、独立战争等等实际上都是一种“纳税人运动”。

　　宪政民主国家的政府不能追求自己的私利，在市场中，它没有自己独立的利益，或者干脆说，它没有自己的私利，纯粹是服务于全体纳税人的载体。它虽然拥有权力，但那只是其履行向社会提供公共产品和公共服务职能的必要条件，如保证国防安全、保持社会治安、调节宏观经济运行、缩小社会成员贫富差距、维护社会的公平正义等。公共物品虽然不能由市场提供，但公共需要却并不是一种能够脱离市场主体的存在。政府筹集财政收入的目的，不是为了供养和伺奉权力，不是为了养活自己，而是为了服务于社会，服务于市场，服务于公众。除了“服务”，国家和政府没有其他的存在的理由。

　　国家并不是脱离纳税人的绝对权力主体，既然它由纳税人所供养，自然也应为纳税人服务。国家的职能只能局限于提供公共物品的范围内，私人物品则完全应当由市场生产和提供，这就为划定国家权力的边界提供了正确的思路。如果再将确定公共物品和私人物品的标准，也交由纳税人通过一定的法律程序来确认和决定，这就是宪政民主的模式了。从经济学的角度看，国家首先是一个受纳税人制约的一个义务主体，它的权力来自于纳税人的授予。因此，在宪政制度和市场社会中，纳税人决不只是什么“纳税义务人”，而是真正的权利主体。

　　如果一个社会缺乏一套强有力的分权制约机制，权力被牢牢地集中于某一部分人手中时，他们就完全有可能和有能力从事与纳税人利益相悖的活动。各种限制公民人身自由、政治权利的措施都会打着维护公共利益的旗帜出现。因此，纳税人的主体地位仅靠法律的赋予仍然没有实际的意义。纳税人必须跳出单纯与税款征收有关的身份意义，从一个政治人的角度为维护自己的权利而抗争，进而凭借自己的公民身份和公民才拥有的权利即纳税人权利在政治上拓展自己的活动空间。

　　有“纳税人”就够了，何必还要“纳税义务人”？

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